Portal Orzeczeń Sądu Apelacyjnego w Białymstoku

WYROK

W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 1 grudnia 2016 r.

Sąd Apelacyjny w Białymstoku, III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych

w składzie:

Przewodniczący: SSA Sławomir Bagiński (spr.)

Sędziowie: SA Dorota Elżbieta Zarzecka

SA Marek Szymanowski

Protokolant: Anna Kuklińska

po rozpoznaniu na rozprawie 1 grudnia 2016 r. w B.

sprawy z odwołania (...) Spółki Akcyjnej z siedzibą w B.

przy udziale zainteresowanego K. B.

przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B.

o ustalenie podstawy wymiaru składek

na skutek apelacji wnioskodawcy (...) Spółki Akcyjnej z siedzibą w B.

od wyroku Sądu Okręgowego w Białymstoku V Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych

z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt V U 945/15

I.  oddala apelację;

II.  zasądza od (...) Spółki Akcyjnej z siedzibą w B. na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. kwotę 270 (dwieście siedemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego za II instancję.

SSA Dorota Elżbieta Zarzecka SSA Sławomir Bagiński SSA Marek Szymanowski

Sygn. akt III AUa 586/16

UZASADNIENIE

Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. decyzjami z 3 czerwca 2015 r. ustalił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne z tytułu zatrudnienia K. B. w (...) Spółce Akcyjnej – w okresie od lutego 2011 r. do stycznia 2014 r.

W uzasadnieniu decyzji organ rentowy wskazał, że na skutek kontroli przeprowadzonej u pracodawcy ustalono, że płatnik w okresie objętym kontrolą ustalając podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne dla pracowników delegowanych do pracy w Niemczech nie uwzględnił w niej tzw. świadczeń dodatkowych, czyli ryczałtów pieniężnych na zakwaterowanie i wyżywienie. Ryczałty na zakwaterowanie i wyżywienie nie zostały ponadto wymienione w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 roku w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. nr 161, poz. 1106 ze zm.) jako podstawy niestanowiące podstawy wymiaru składek.

Odwołania od powyższych decyzji złożyła (...) Spółka Akcyjna z siedzibą w B., którym zarzuciła:

I. wadliwość formalnoprawną polegającą na naruszeniu art. 6, art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego w zw. z art. 123 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych poprzez wydanie zaskarżonej decyzji:

- z naruszeniem przepisu art. 18 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9, art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w powiązaniu z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych;

- bez uprzedniego wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w szczególności w okolicznościach odstąpienia od ustalania rzeczywistego charakteru (natury) spornych świadczeń w kontekście możliwości uznania tych świadczeń za przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym za przychód, do którego jest odwołanie w przepisie art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych;

- bez zachowania normatywnego wzorca w zakresie uzasadnienia prawnego i faktycznego, w szczególności poprzez brak wskazania tych elementów stanu faktycznego, z których organ wywiódł, że sporne świadczenia spełniają warunki zaliczalności ich do przychodów, o których mowa z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym bez wskazania zasadności uznania tych świadczeń za przychód, do którego jest odwołanie w przepisie art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

II. naruszenie prawa materialnego, tj.:

a)  przepisu art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie będące następstwem wadliwej wykładni przepisu art. 18 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, skutkującej uznaniem, że sporne świadczenia są przychodem, o którym mowa w powołanym przepisie art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych,

b)  przepisu art. 79 ust. 1 w zw. z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych poprzez jego zastosowanie przy uznaniu, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne stanowi wartość spornych świadczeń, co było następstwem wadliwej wykładni przepisu art. 18 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, skutkującej przyjęciem przez organ, że sporne świadczenia są przychodem, o którym mowa w powołanym przepisie art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych,

c)  przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego wadliwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w odniesieniu do wartości spornych świadczeń, co skutkowało uznaniem, że wartość tych świadczeń jest przychodem, o którym mowa w przepisie art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Mając powyższe na względzie płatnik składek, wniósł o zmianę zaskarżonych decyzji w całości i rozstrzygnięcie sprawy poprzez orzeczenie, że wartość świadczeń w postaci ryczałtu na zakwaterowanie i wyżywienie ujętych w listach płac dotyczących K. B. nie podlega uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne.

W uzasadnieniu płatnik wskazał, m. in. że ustalony przez organ rentowy stan faktyczny nie jest kompletny. Płatnik stwierdził, że nie kwestionował faktu wypłaty spornych świadczeń, albowiem wypłata miała miejsce. Niemniej jednak organ rentowy poprzestał jedynie na ustaleniu, ze wypłaty spornych świadczeń miały miejsce, nie dokonując analizy charakteru tych świadczeń, okoliczności w jakich były wypłacane, ani wzajemnych rozliczeń pomiędzy pracownikami otrzymującym te świadczenia a odwołującym się z tytułu zapewnienia przez odwołującego się zakwaterowania w miejscu oddelegowania, co doprowadziło do wydania przez organ wadliwej decyzji. Odwołujący wskazał, że sporne świadczenia były de facto ryczałtem tylko na zakwaterowanie. – „dodatkiem za dach nad głową” na zapewnienie noclegu dla pracownika pracującego w obcym kraju z dala od miejsca stałego zamieszkania. Po wtóre świadczenie to byłoby należne danemu pracownikowi zgodnie z przywoływanymi przez organ wewnętrznymi aktami prawa pracy jedynie w przypadku w jakim odwołujący się nie zapewniłby zakwaterowania w miejscu oddelegowania. Organ rentowy nie powinien mieć wątpliwości co do tego, że zapewnienie przez odwołującego się zakwaterowania w miejscu oddelegowania przesądziło o tym, że świadczenie w postaci tzw. ryczałtu na zakwaterowanie i wyżywienie nie było należne pracownikowi, który miał zapewnione zakwaterowanie. Kwota pieniężna otrzymana przez pracownika tytułem tzw. ryczałtu na zakwaterowanie musiała być rozliczona (zwrócona odwołującemu się) co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Skarżący wskazał, że rozliczenie ryczałtów w związku z zapewnieniem zakwaterowania odbywało się następująco:

1)  ryczałt (naliczany i wykazywany na niemieckim pasku płacowym za dany miesiąc) był wypłacany pracownikowi;

2)  odwołujący się nabywał usługę noclegową w miejscu oddelegowania – udostępniał pracownikom zakwaterowanie w miejscu oddelegowania

3)  na polskim pasku płacowym za ten miesiąc, za który na niemieckim pasku płacowym był wykazywany ryczałt, lub za kolejny miesiąc dokonywane było potrącenie tej części odpłatności za nocleg ponoszonej przez odwołującego się, która przypadała na danego pracownika korzystającego z zakwaterowania w miejscu oddelegowania.

Zdaniem odwołującego się sporne świadczenia nie są objęte treścią art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ryczałt był formą zaliczki na pokrycie kosztów zakwaterowania. Dodał, że spółka organizując zakwaterowanie pracownikom działała w ich interesie, gdyż bez znajomości języka i warunków lokalnych nie byliby sami w stanie znaleźć sobie zakwaterowanie blisko miejsca pracy. Odwołująca Spółka podkreśliła, że po stronie pracowników nie miało miejsce realne przysporzenie finansowe.

Sąd Okręgowy w Białymstoku wyrokiem z 7 kwietnia 2016 r. w oddalił odwołanie i zasądził od (...) Spółki Akcyjnej z siedzibą w B. na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. 60 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.

Wyrok ten został oparty na następujących ustaleniach faktycznych i rozważaniach prawnych:

W okresach wskazanych w decyzji ubezpieczony jako pracownik (...) S.A. świadczył pracę na terenie Niemiec. Był zatrudniony jako kierownik budowy przy montażu budynków mieszkalnych i przy ich wykańczaniu.

Pobyt żadnego z pracowników odwołującej nie trwał dłużej niż 24 miesiące, zgodnie bowiem z art. 12 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego (Dz. U. UE z 30.04.2004 r.) osoba, która wykonuje działalność jako pracownik najemny w Państwie Członkowskim w imieniu pracodawcy, który normalnie tam prowadzi swoją działalność, a która jest delegowana przez tego pracodawcę do innego Państwa Członkowskiego do wykonywania pracy w imieniu tego pracodawcy, nadal podlegał ustawodawstwu pierwszego Państwa Członkowskiego – Polski.

Sąd Okręgowy wskazał, że kwestia podatku dochodowego od osób fizycznych została natomiast uregulowana w umowie między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w B. dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 nr 12 poz. 90).

Sąd Okręgowy stwierdził, że do 6 stycznia 2012 r. obowiązywał w spółce (...) regulamin wynagradzania, który w § 19 stanowił, że pracownikowi skierowanemu do pracy za granicą przysługiwało bezpłatne zakwaterowanie, a w przypadku jego niezapewnienia ryczałt na pokrycie kosztów zakwaterowania w wysokości określonej w obowiązujących w kraju zatrudnienia przepisach. Od 7 stycznia 2012 r. na mocy nowego regulaminu pracodawca mógł przyznać pracownikowi świadczenie dodatkowe związane z podjęciem pracy w kraju oddelegowania w postaci bezpłatnego zakwaterowania albo ryczałtu pieniężnego na zakwaterowanie i wyżywienie, co najmniej w wysokości określonej w przepisach obowiązujących w kraju zatrudnienia lub pomocy w organizacji zakwaterowania, a także ewentualnie zaliczkowego opłacania zakwaterowania w imieniu pracownika.

Według sądu pierwszej spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do ustalenia, w jaki sposób były ponoszone koszty zakwaterowania pracowników na terenie Niemiec i czy winny one być uwzględnione w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

Sąd Okręgowy odwołał się do treści art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. 2015.121) oraz treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012.361). Przedstawił też liczne orzecznictwa dotyczącego pojęcia przychodu. Stwierdził, że wartość pieniężna przeznaczona na zakwaterowanie pracownika za granicą jako koszt pracodawcy jest przychodem danego pracownika ze stosunku pracy, uwzględnianym w postawie wymiaru składek.

Sąd Okręgowy stwierdził, że K. B. jako kierownik budowy otrzymywał od spółki określone kwoty (ryczałt), z których musiał pokryć koszty swego zakwaterowania.

Z podanych wyżej względów Sąd Okręgowy uznał za prawidłowe stanowisko organu rentowego i dlatego oddalił odwołanie na mocy art. 477 ¹⁴ § 1 k.p.c. O kosztach orzekł na podstawie art. 98 k.p.c. i 99 k.p.c. w zw. § 11 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).

Apelację od powyższego wyroku wniósł płatnik składek – (...) Spółka Akcyjna z siedzibą w B. zaskarżając wyrok w całości i zarzucając:

1)  naruszenie art. 328 § 2 k.p.c. poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżanego wyroku z pominięciem ustawowego wzorca zapisanego w powołanym przepisie, tj. wobec niewskazania podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, w tym dowodów, na których oparł się Sąd Okręgowy i przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, a także wobec braku pełnego wyjaśnienia podstawy prawnej wyroku z przytoczeniem przepisów prawa, co uniemożliwia całkowicie dokonanie oceny toku wywodu, który doprowadził do wydania zaskarżanego orzeczenia, a tym samym uniemożliwia dokonania skutecznej kontroli instancyjnej,

2)  naruszenie art. 233 §1 k.p.c. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez brak wszechstronnego rozważenia zebranego materiału dowodowego, skutkujący dowolną jego oceną, co z kolei spowodowało sprzeczność pomiędzy istotnymi dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleniami sądu, a rzeczywistą treścią zgromadzonego materiału dowodowego, wskutek pominięcia zeznań złożonych rzez zainteresowanego oraz wyjaśnień G. S. zgodnie, z którymi zapewnienie zainteresowanemu przez płatnika zakwaterowania na terenie Niemiec realizowane w drodze przekazywania środków pieniężnych zainteresowanemu na pokrycie kosztów zakwaterowania na terenie Niemiec w okresie niezbędnym dla prawidłowego wykonywania obowiązków służbowych następowało w okolicznościach wyłączających możliwość uznania, że przekazywane środki pieniężne stanowiły dla zainteresowanego przychód, o którym mowa w powołanym w art. 18 ust. 1 ustawy z 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych

3)  naruszenie prawa materialnego:

a)  art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych będące następstwem wadliwej wykładni przepisu art. 18 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 4 pkt 9 powołanej ustawy, skutkującej uznaniem, że wartość świadczenia polegającego na zapewnieniu zainteresowanym przez płatnika zakwaterowania na terenie Niemiec na koszt płatnika w okresie świadczenia pracy na rzecz płatnika, niezbędnego dla prawidłowego wykonania przez zainteresowanych przyjętych umową o pracę obowiązków służbowych stanowi dla zainteresowanych przychód ze stosunku zatrudnienia, o którym mowa w powołanym przepisie art. 18 ust. 1 Ustawy SUS;

b)  art. 79 ust. 1 w związku z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych wobec uznania, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne stanowi wartość świadczenia w postaci zapewnienia zainteresowanym zakwaterowania na terenie Niemiec na koszt płatnika w okresie świadczenia pracy na rzecz płatnika, niezbędnego dla prawidłowego wykonania przez zainteresowanych przyjętych umową o pracę obowiązków służbowych, co było następstwem wadliwej wykładni przepisu art. 18 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 4 pkt 9 Ustawy SUS, skutkującej przyjęciem przez Sąd, że wartość świadczenia polegającego na zapewnieniu zainteresowanym przez płatnika zakwaterowania na terenie Niemiec na koszt płatnika w okresie świadczenia pracy na rzecz płatnika stanowi przychód, o którym mowa w powołanym przepisie art. 18 ust. 1 Ustawy SUS.

Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca wniosła o:

- zmianę zaskarżonego wyroku poprzez orzeczenie, że poniesiony przez płatnika koszt zapewnienia zainteresowanemu środków pieniężnych na pokrycie zakwaterowania na terenie Niemiec nie podlega uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne

- zasądzenie od organu rentowego u na rzecz płatnika się zwrotu kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego za obie instancje wg norm przepisanych, ewentualnie

- uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi Okręgowemu do ponownego rozpoznania przy uwzględnieniu kosztów postępowania apelacyjnego.

W odpowiedzi na apelację organ rentowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W dalszych złożonych pismach zarówno odwołujący się płatnik jak organ rentowy podtrzymali swoje stanowiska w sprawie.

Sąd Apelacyjny zważył, co następuje:

1.  Rozważania w sprawie wypada rozpocząć od zarzutów dotyczących naruszenia przepisów wprawa procesowego, bowiem właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego możliwe jest jedynie w odniesieniu do niewadliwych ustaleń faktycznych, a zatem dokonanych zgodnie z przepisami prawa procesowego (por. w tym zakresie m. in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 26 marca 2004 r. IV CK 208/03 LEX nr 182074; postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 18 marca 2009 r. IV CSK 407/08 LEX nr 511007).

2.  Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 328 § 2 k.p.c. Zarzut, ten jak wynika z uzasadnienia apelacji, dotyczy raczej kwalifikacji prawnej, czyli wykładni art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustalenia sądu pierwszej instancji są wystarczające dla rozstrzygnięcia sprawy. Sprowadzić je można do stwierdzenia, że K. B. pracował na terenie Niemiec, w ramach oddelegowania i jako kierownikowi budowy wypłacano mu środki pieniężne na zakwaterowanie. Zakwaterowanie organizował on sobie i innym pracownikom. Okoliczności powyższe były bezsporne. Wysokość kwot wypłaconych ryczałtów na zakwaterowanie nie budziła sporu. Płatnik nie kwestionował ustaleń w tym zakresie dokonanych w protokole kontroli. Wskazać należy, że ustalenia te zostały dokonane na podstawie dokumentów przedstawionych przez płatnika.

Wystarczająca jest też argumentacja prawna sądu pierwszej instancji, co nie oznacza, że nie można jej rozszerzyć o dodatkowe argumenty.

3.  Zarzut naruszenia art. 233 § 1 k.p.c. podobnie jak zarzut naruszenia art. 328 § 2 k.p.c., tak jak został przedstawiony w uzasadnieniu, jest w istocie zarzutem naruszenia prawa materialnego. Zasadnicze ustalenia dokonane przez sąd pierwszej instancji, o czym była mowa wyżej, nie były sporne i znajdują potwierdzenie w materiale sprawy. W tym zakresie nie można sądowi zarzucić przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów. Natomiast to czy wypłacenie K. B. środków na jego własne zakwaterowanie było konieczne dla realizowania budów (stwierdzenie to przy okazji zarzutu naruszenia art. 233 § 1 k.p.c. zostało powtórzone trzykrotnie), dotyczy raczej tego, czy bez tych kosztów pracodawca pozyskałby pracownika do realizacji budów, a nie tego, że bez tych kosztów niemożliwe było realizowanie budów. Argumentacja skarżącego w tym zakresie, być może, mogłaby się odnosić do innych pracowników, którym organizowano noclegi, ale nie do kierowników budów, którzy sami organizowali sobie noclegi.

Nie budzi zastrzeżeń stanowisko skarżącego że płatnik musiał efektywnie organizować pracę swoim pracownikom, aby nie dopuszczać do niezaplanowanych przestojów, a z drugiej strony aby czas pobytu pracowników poza miejscem zamieszkania był jak najkrótszy. Tak powinien działać każdy racjonalny pracodawca. Skarżący nie wyjaśnił w jakim zakresie odnośnie tej okoliczności Sąd Okręgowy naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów.

Pracodawca pomagał w organizacji zakwaterowania, a także opłacał zakwaterowanie za pracownika. Nie odnosiło się to do K. B., który sam organizował i opłacał koszty swego zakwaterowania. W każdym miesiącu oddelegowania pracodawca przyznawał ryczałt na zakwaterowanie i ujmował go na liście płac. Na tej liście dokonywał potrącenia poniesionych przez siebie kosztów zakwaterowania. Nie dokonywał tych potrąceń K. B., który otrzymywał ryczałt i sam organizował sobie (i innym pracownikom) zakwaterowanie. W jego przypadku potrącenia dotyczyły tylko 3 miesięcy - łącznie potrącono 300 euro (zestawienie k.28). Nie można zapominać, że sposobem spełnienia świadczenia pieniężnego nie musi być jedynie wypłata pieniędzy (rozumiana tu szerzej - nie tylko jako wydanie pieniędzy, lecz także dokonanie przelewu bankowego na rachunek bankowy wierzyciela). Takim sposobem może być dokonanie potrącenia, co powoduje umorzenie długu.

Sposób rozliczenia ryczałtów naliczonych jednoznacznie przedstawiony został w protokole kontroli (k. 7413-7417 tom XI) na przykładzie 2 osób. Przedstawienie sposobu rozliczenia ryczałtu przez organ rentowy jest zgodne przedstawionymi „niemieckimi’ i „polskimi” listami płac. Odnosi się także do ubezpieczonego w niniejszej sprawie. Przemawia za tym analiza list płac (tom II, III i X akt kontroli ZUS).

W ocenie Sądu Apelacyjnego ryczałt uwidoczniony na liście płac był świadczeniem należnym ubezpieczonemu i przekazanym mu do dyspozycji Wypłaty ryczałtu K. B. nie można uznać za zaliczkę skoro, nie został on tak nazwany. Nadto K. B. rozliczał się kwot przekazanym mu na zakwaterowanie dotyczących innych pracowników, nie rozliczał się natomiast z kwot przyznanych mu na jego zakwaterowanie (bezsporne). Nie ma znaczenia czy ryczałt został wydany przez K. B. na zakwaterowanie, ważne jest z jakiego tytułu został przyznany i czy został pozostawiony do dyspozycji.

Organ rentowy opierając podstawę wymiaru składek na wysokości wypłaconego ryczałtu (na podstawie dokumentacji przedstawionej przez pracodawcę) postąpił właściwie, ryczałt ten bowiem w istocie był świadczeniem na rzecz pracownika, przypisanym w liście płac i wypłaconym.

Podkreślić należy, że protokół kontroli odzwierciedlający udzielone przez spółkę informacje i przedstawioną dokumentację stanowił, stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy systemowej, podstawę do wydania zaskarżonych decyzji. Jego podważanie - jako dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 244 § 1 k.p.c. , bowiem pochodzi on od organu państwowego (art. 66 ust. 4 ustawy systemowej) - nie może polegać na samym jego zaprzeczeniu. Nie trzeba przypominać, iż zgodnie treścią art. 244 k.p.c. w związku z art. 252 k.p.c. dokumenty urzędowe korzystają z dwóch wzruszalnych domniemań prawnych, tj. z domniemania autentyczności (iż dokument pochodzi od osoby lub organu wskazanego jako jego wystawca) oraz z domniemania zgodności z prawdą (iż zaświadcza on prawdziwy stan rzeczy). Domniemanie zgodności z prawdą z natury rzeczy występuje jedynie przy dokumentach typu sprawozdawczego, czyli dokumentach informujących, narratywnych. Jedynie bowiem w dokumentach sprawozdawczych, tj. w dokumentach zawierających oświadczenia wiedzy (np. raporty, sprawozdania, zaświadczenia, poświadczenia, protokoły, pokwitowania, decyzje administracyjne deklaratywne, notatki urzędowe) występuje kwestia, czy dokumenty te przedstawiają stan rzeczy zgodny ze stanem rzeczywistym (prawdziwym). Z tych przyczyn domniemanie zgodności treści dokumentu urzędowego z prawdą wynikające z art. 244 § 1 k.p.c. dotyczy wyłącznie dokumentów urzędowych sprawozdawczych (por. w tym zakresie wyrok SN z dnia 3 grudnia 2013 r. I UK 156/13 OSNP 2015/2/25). Do takich dokumentów z całą pewnością należy protokół kontroli sporządzony przez inspektora kontroli Zakładu. Obalenie tych domniemań przez odwołującą się spółkę musiałoby polegać na wykazaniu, że faktycznie poniesione przez spółkę koszty ryczałtów danego pracownika w danym miesiącu były inne iż przyjął organ rentowy. W tym zakresie Spółka nie wskazywała na nieprawidłowość ustaleń organu rentowego.

Umieszczanie ryczałtu na zakwaterowanie na listach płac i jego wypłacenie oznacza, że był on pozostawiony do dyspozycji pracownika. W takiej sytuacji nie ulega wątpliwości , że powinien wchodzić do podstawy wymiaru składek (por. w tym zakresie szerzej uchwała Sądu Najwyższego 7 sędziów z dnia 10 września 2009 r. I UZP 5/09 OSNP 2010/5-6/71)

4.  Przechodząc do zarzutów naruszenia prawa materialnego trzeba zauważyć, iż skarżąca spółka generalnie neguje zasadność traktowania świadczenia w postaci zakwaterowania zapewnionego przez pracodawcę i ryczałtu na zakwaterowanie jako przychodu uwzględnianego przy podstawie wymiaru składek na szeroko rozumiane ubezpieczenia społeczne. Analizując zarzuty obrazy prawa materialnego należy przede wszystkim stwierdzić, że pracownik delegowany do pracy za granicą w innym Państwie członkowskim Unii Europejskiej na podstawie przepisów Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego i rozporządzenia wykonawczego do tegoż [Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 987/2009 z dnia 16 września 2009 r. dotyczącego wykonywania rozporządzenia (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji zabezpieczenia społecznego] nadal podlegający ustawodawstwu polskiemu w zakresie ubezpieczeń społecznych nie znajduje się w podróży służbowej. Wielokrotnie wyjaśniano w orzecznictwie, iż podróż służbową wyróżnia sporadyczność i przemijający czas trwania wysłania oraz wykonywanie konkretnie określonego zadania, a przy tym istotne jest to, że pracownik ma wykonać czynności pracownicze wyznaczone do zrealizowania w poleceniu pracodawcy, które nie powinny należeć do zwykłych, umówionych czynności pracowniczych (por. w tym zakresie wyroki Sądu Najwyższego: z dnia 3 grudnia 2009 r., II PK 138/09, Monitor Prawa Pracy 2010 nr 6, s. 312, z dnia 9 lutego 2010 r., I PK 57/09, OSNP 2011 nr 15-16, poz. 200, z dnia 3 kwietnia 2001 r., I PKN 765/00, OSNP 2003 Nr 1, poz. 17 i z dnia 22 lutego 2008 r., I PK 208/07, OSNP 2009 nr 11-12, poz. 134, uchwała siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2008 r., II PZP 11/08, OSNP 2009 nr 13-14, poz. 166, uchwały Sądu Najwyższego z dnia 18 marca 1998 r., III ZP 20/97, OSNAPiUS 1998 Nr 21, poz. 619, z dnia 15 sierpnia 1980 r., I PZP 23/80, OSNCP 1981 nr 2-3, poz. 26 oraz wyroki z dnia 4 marca 2009 r., II PK 210/08, OSNP 2010 nr 19-20, poz. 233, z dnia 4 lipca 1978 r., I PR 45/78, OSNCP 1979 Nr 1, poz. 16 z glosą A. Kijowskiego, Nowe Prawo 1979 nr 11, s. 162, z dnia z 16 września 2009 r., I UK 105/09, OSNP 2011 nr 9-10, poz. 131 oraz z dnia 20 lutego 2007 r., II PK 165/06, OSNP 2008 nr 7-8, poz. 97). Powyższy szeroki i jednolity dorobek orzecznictwa w zakresie tego czym jest podróż służbowa zwalnia Sąd Apelacyjny z dalszych wywodów, dlaczego pracy ubezpieczonych delegowanych do Niemiec nie można było uznać za podróż służbową.

Nie można podzielić stanowiska spółki, iż wydatki na zagwarantowanie zakwaterowania pracownika za granicą są świadczeniem ( przychodem), które nie wchodzi do podstawy wymiaru składek. Argumentem w tym zakresie przytaczanym, jest nurt orzecznictwa sądów administracyjnych (por. orzeczenia powolne przez skarżącego w piśmie procesowym z dnia 27.10.2016r.), tyle tylko, iż sądy te nie orzekają w sprawach o wysokość podstawy wymiary składek na ubezpieczenie społeczne, a w sprawach podatkowych, co nie jest bez znaczenia. Oczywiście byłoby dobrze gdyby orzecznictwo sądów powszechnych i Sądu Najwyższego było zgodne z orzecznictwem sądów administracyjnych ale nie jest to cel sam w sobie. Inne są wreszcie cele regulacji podatkowych chroniących przede wszystkim interes Państwa, a inne są cele regulacji w zakresie prawa ubezpieczeń społecznych stanowiących odrębną i specyficzną gałąź prawa, której celem jest przede wszystkim ochrona osób ubezpieczonych z punktu widzenia ich późniejszego prawa do świadczeń - niekiedy wbrew ich woli. Ujmując rzecz nieco schematycznie często pracujący (a jego pracodawca tym bardziej) nie chce płacić składek na ubezpieczenia społeczne, a walor płaconych składek nabiera znaczenia w chwili ziszczenia się ryzyka ubezpieczeniowego i powstania potrzeby korzystania z świadczeń z ubezpieczeń społecznych. Kończąc wywód w tym zakresie trzeba stwierdzić, iż gdyby Sąd Apelacyjny miał problem ze wspomnianą wyżej rozbieżnością orzecznictwa to skorzystałby z drogi pytania prawnego ( art. 390 k.p.c.). Sąd Apelacyjny w pełni podziela dominujące orzecznictwo Sądu Najwyższego, które przyjmuje, że wartość świadczeń płatnych (jak w niniejszej sprawie) nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo nieodpłatnych uzyskiwanych przez pracownika, w tym koszt pracodawcy zakwaterowania pracownika za granicą stanowiący świadczenie w naturze, który ma określoną wartość pieniężną jest przychodem danego pracownika ze stosunku pracy uwzględnianym w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (por. wyroki SN: z dnia 12 września 2012 r., II UK 45/12, OSNP 2013 nr 15-16, poz. 189 , z dnia 18 kwietnia 2013 r., II UK 258/12, LEX nr 1315628; wyrok z dnia 3 grudnia 2013r. I UK 156/13; wyrok z dnia 23 kwietnia 2012 r., sygn. akt I UK 600/12 ,OSNP 2014 nr 2, poz. 28; z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II UK 96/12 ,LEX nr 1258357; oraz uchwała SN III UZP 14/15 z 10 grudnia 2015 r.). Powyższy pogląd ma swoje uzasadnienie w literalnej wykładni przepisów ustawy systemowej w powiązaniu z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 1-3 tj. także stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10, z zastrzeżeniem ust. 1a i 2, ust. 4 pkt 5 i ust. 12. Wedle tegoż art. 4 pkt 9 powyżej ustawy, „przychód” - to przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia między innymi w ramach stosunku pracy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. W świetle art. 11 ust. 1 tej ustawy warunkiem uznania tych świadczeń za przychód pracownika jest ich otrzymanie od pracodawcy. W świetle art. 21 ust. 1 ustawy natomiast zawierającego zwolnienia od podatku dochodowego o charakterze przedmiotowym, wynika, że ustawodawca nie wyłączył wymienionych w nim świadczeń z zakresu pojęciowego „przychód”, a jedynie „zwalnia” je od podatku dochodowego. Są one zatem nadal przychodem podlegającym oskładkowaniu, nie stanowią jedynie podstawy opodatkowania (nie wchodzą w skład kwoty podlegającej opodatkowaniu).

Przypomnieć wypada, iż podstawy wymiaru składek nie stanowią przychody, które – na podstawie upoważnienia z art. 21 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych – określone zostały w wydanym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2004 r. Nr 14, poz. 124) . W § 2 ust. 1 pkt 15 tegoż rozporządzenia wyłączono z podstawy wymiaru składek przychody w postaci diet i innych należności z tytułu podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. W § 2 ust. 1 pkt 16 zwolniono z kolei z podstawy część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. W świetle powyższych regulacji uprawnionym jest pominięcie przy ustaleniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne równowartości diet, ale nie się już wyprowadzić takiego zwolnienia co do ryczałtów za noclegi ( por. wyrok SN z 30 października 2013 r. II UK 112/13). W przypadku ubezpieczonego nie było wątpliwości, iż spółka skorzystała ze zwolnienia przewidzianego w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

5.  R., zdaniem Sądu Apelacyjnego, powyższy wywód prowadzi do wniosku, iż odwołująca się spółka z tytułu ryczałtów na zakwaterowanie zobowiązana jest do odprowadzenia składek od podstaw wymiaru ustalonych przez organ rentowy:

- na ubezpieczenie społeczne emerytalno-rentowe zgodnie z art. 18 ust.1. ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009, Nr 205, poz. 1585 z zm. ) w zw. art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2010 r. Nr 51 , poz. 307 z zm. )

- składek na ubezpieczenie chorobowe i wypadkowe pracowników, zgodnie art. 20 ust 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych

- składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników, bowiem w świetle art. 81 ust. 1 w zw. z art. 66 ust. 1 pkt 1 a) ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowane ze środków publicznych ( Dz. U. z 2008 r. Nr 164 poz. 1027 z zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne stosuje się przepisy dotyczące pracowników określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

W tym stanie rzeczy Sąd Apelacyjny na mocy art. 385 k.p.c. oddalił apelację.

O kosztach postępowania odwoławczego orzeczono na zasadzie art. 98 § 1 i 3 k.p.c. oraz art. 99 k.p.c. i § 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z § 9 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2015.1804).

D. Z. S. M. S.